相続開始前に消滅時効が完成していた貸付金は、
相続財産になるのか

想定するケース

結論

なぜ「時効期間が過ぎた」だけでは足りないのか

民法は、時効は当事者が援用しなければ裁判所がこれによって裁判をすることができない、と定めています。
そして最高裁は、時効による債権消滅の効果は時効期間の経過とともに確定的に生ずるものではなく、
時効が援用されたときに初めて確定的に生ずる、と判断しています。

したがって、相続開始の時点では「援用されるかもしれない債権」が財産として存在していた、という整理になります。

ここを誤解すると不利になる

• ・債権者が履行を求めていた形跡がないのだから、債務者が倒産に至る危険性は見当たらない
• ・親族からの借入で返済期限の定めもないなら、直ちに返済を求められる可能性は極めて低く、外部金融機関からの借入れより有利な状態にある
• ・返済を催告されるおそれは事実上なかったといえる

請求していないから回収できない、ではなく、
請求されないから債務者は潰れない、という向きで評価されるということです。
長期間の放置を回収不能の根拠として前面に出すと、かえって不利な材料を自ら差し出すことになります。

誰が援用したのかで、課税関係が変わる

時効を援用できるのは債務者の側です。
債権者やその相続人には援用権がありません。

やってしまうと援用できなくなること

時効が完成した後に債務者が債務を承認すると、
債権者は「もう時効は援用されない」と期待するのが当然であるから、
信義則上、その債務者はもはや時効を援用できない、というのが判例です。

• ×決算書や勘定科目内訳明細書に、借入金として計上し続ける
• ×残高証明書を発行する
• ×少額でも弁済する、利息を支払う
• ×返済計画を出す、支払猶予を申し入れる

組み立ての順序

1. そもそも時効は完成していたか貸付けの時期が特定できるか。起算点はいつか。債務者側の帳簿に借入金が計上され続けていなかったか。少額の返済や利息の支払がなかったか。
2. 存在するとして、時価はいくらか相続したのは援用権が付着した債権であり、瑕疵のない債権と同じ価値ではない。財産の評価に当たっては価額に影響を及ぼすべきすべての事情を考慮する、という原則で争う。
3. それでも折り合わなければ事後是正援用が現に行われた以上、更正の請求による是正を検討する。使える条文は、法定申告期限からの経過年数によって変わる。

実際に援用するときの手順

1. 出すのは債務者、受け取るのは相続人債権者側から「請求しません」と伝えるのは援用ではありません。債務者の側から意思表示を出してもらいます。
2. 相続人全員に、個別に届ける貸付金債権は相続開始と同時に法定相続分で当然に分割されます。援用の効果は届いた相手にしか及ばないため、一部の相続人にしか通知していないと、その他の持分は消えません。
3. 配達証明付きの内容証明で出す効力が生じるのは到達した時です。文面・発送日・到達日の3点を証拠として残します。
4. 仮定形で書く「債権の存在自体は争うが、仮に存在するとしても、既に時効が完成しているので援用する」という書き方にします。素直に書くと、通知書そのものが債務を認めた証拠に変わります。
5. 債務者側の申告にも反映させる援用したと主張しながら、債務者側では借入金を計上し続けている、という状態は必ず指摘されます。

「遡って消えたのだから相続財産ではない」で戦えるか

時効の効力は起算日にさかのぼります。
ならば援用があった以上、相続開始の時点にさかのぼって債権は存在しなかったことになるのではないか。
自然な発想ですが、この主張は正面からは通りにくいのが実情です。

貸付金の方が、この理屈は強く働きます。
不動産であれば、時効完成後に譲り受けた人が対抗要件を備えて所有権を確保できる余地があります。
ところが債権では、譲り受けた人も債務者から時効の抗弁を受けます。
誰に売っても価値がない、という点で逃げ道がありません。

別の道筋 ─ 貸付けではなく、贈与だったという構成

契約書もなく、返済期限も定めず、利息もなく、督促もしない。
いわゆる「ある時払いの催促なし」の状態であれば、そもそも貸付けではなく、渡した時点での贈与だったのではないか。
これは時効とは別軸の構成です。

両者は論理的に両立しません。
債権が発生していないという主張と、発生したが消滅したという主張は、同時には成り立たないためです。
主位的主張と予備的主張という関係でのみ併用できます。

債務者が個人であれば、株式評価への跳ね返りがないため、成功したときの効果は大きくなります。
ただし、贈与の時期を「いつ意思表示があったか」で特定するのは困難です。
実際の事例では、通帳や印鑑の管理が移った時期、資金が受贈者自身の目的に使われた時期、受贈者が自分でその所得を申告し始めた時期といった、
支配が移った外形から時期が認定されています。

消滅時効の条文整理

時効期間

債権は、権利を行使することができることを知った時から5年間、
または権利を行使することができる時から10年間行使しないときに、時効によって消滅します（民法166条1項）。

ただしこれは改正後の規定です。
債権法改正（平成29年法律第44号）は令和2年4月1日施行で、
施行日前に生じた債権の消滅時効の期間については従前の例によるとされています（同法附則10条4項）。
10年以上前からの貸付けであれば、改正前民法167条1項の10年が適用されます。

起算点

返済期限の定めがない貸付けの場合、貸主は相当の期間を定めて返還の催告をすることができるとされており（民法591条1項）、
起算点は貸付時から相当期間を経過した時と解されています。

援用・遡及効・更新

• ・時効は、当事者が援用しなければ、裁判所がこれによって裁判をすることができない（民法145条）。当事者には、消滅時効にあっては保証人、物上保証人、第三取得者その他権利の消滅について正当な利益を有する者を含む
• ・時効の効力は、その起算日にさかのぼる（民法144条）
• ・権利の承認があったときは、時効はその時から新たに進行を始める（民法152条1項、改正前民法147条3号）。一部弁済、利息の支払、支払猶予の申入れ、残高確認書への署名などが承認にあたる
• ・催告があっても、時効の完成が6か月猶予されるにとどまる（民法150条1項）

援用がなければ債権は消滅しない

いわゆる停止条件説で、判例・通説の立場です。
この立場を前提にすると、相続開始時点では時効期間が経過していただけで、
債権はなお存在していたことになります。
援用するかどうかは援用権者の自由であり、民法は援用されないことも予定しているためです。

公表事例はどこまで答えているか

同じ事実関係を扱った公表裁決

相続開始前に時効が完成し、相続開始後に援用がされたという事実関係を扱った公表事例として、
国税不服審判所平成14年4月10日裁決（裁決事例集No.63・495頁）があります。

合資会社に対する未収入金と貸付金について、
相続人が遺産分割調停の中で「消滅時効の完成により消滅しており請求権が存在しないことを相互に確認する」旨の条項を設け、
債務者である会社の代表社員が調停の中で時効を援用したという事案です。

審判所は、遡及効の当否には踏み込まず、そもそも時効が完成していなかったという事実認定でこれを退けました。

決め手とされたのは、会社が毎期継続して法人税確定申告書添付の勘定科目内訳明細書に債権を明記していたこと、
被相続人が代表社員・業務執行社員として決算書類の作成に関与し内容を承知し得る地位にあったこと、
社員が全て親族で構成されていたことです。

調停条項についても、当事者は自由意思により真実の権利関係とは異なる権利関係を定めることができるとして、
これをもって相続開始時に債権が存在しないと認めることはできないとしています。

遡及効の法律論には、まだ答えが出ていない

遡及効が相続税の課税物件の存否に及ぶかという法律論そのものについて、
正面から判断した確定判例は見当たりません。
税務大学校論叢41号も、相続開始前に時効期間が完成している場合には既存の裁判例をそのまま引用できない、と明記しています。

近い判示として、大阪地裁平成27年3月13日判決（税務訴訟資料265号-43・順号12626）および
大阪高裁平成27年11月27日判決（同265号-179・順号12762）があります。

ただしこの事案は、相続開始時点でまだ時効が完成していなかったものです。
相続開始前に完成していたケースとは前提が異なります。

取得時効の事案ですが、大阪高裁平成14年7月25日判決（判例タイムズ1106号97頁）は、
時効制度は私法上その効力を起算日まで遡及させたものであって、
租税法において同様に解さなければならない必然性があるとはいえない、と述べています。

回収不能による減額規定の壁

貸付金債権等の元本の価額は、返済されるべき金額によって評価します（財産評価基本通達204）。
その債権金額の全部または一部が、課税時期において一定の事由に該当するとき、
その他その回収が不可能または著しく困難であると見込まれるときは、それらの金額を元本の価額に算入しません（同205）。

列挙されている事由は、手形交換所における取引停止処分、会社更生手続開始の決定、民事再生手続開始の決定、
会社法の特別清算開始の命令、破産手続開始の決定、
業況不振等による事業の廃止または6か月以上の休業です。
質権および抵当権によって担保されている部分の金額は除かれます。

債務者が法人の場合は、ほぼ通らない

東京地裁令和5年8月31日判決（税務訴訟資料273号順号13878）は、
負債の約98.9パーセントが代表者と親族からの期限の定めのない無利息借入れで、
相続開始後に一部返済のうえ残額の債務免除を受けて清算結了までしている事案でしたが、
それでも減額を否定しました。
返済完了まで172年かかるという納税者の試算も排斥されています。

債務者が個人の場合は、様相が異なる

債務者が個人か法人かで、見通しが大きく変わります。

長期間の放置は、なぜ不利に働くのか

• ・被相続人が債務の履行を求めていたことを明らかにする証拠がないことからすれば、倒産に至る危険性は特に見当たらない（神戸地裁平成22年9月14日判決）
• ・親族からの借入で返済期限の定めがないため、直ちに返済を求められる可能性は極めて低く、金融機関等外部からの借入れに比べて有利といえる（平成21年5月12日裁決・裁決事例集No.77・444頁）
• ・法人がその返済を催告されるおそれは事実上なかった（東京地裁令和5年8月31日判決）

時価の土俵で争うという道筋

財産の価額は、当該財産の取得の時における時価によります（相続税法22条）。
そして財産の評価に当たっては、その財産の価額に影響を及ぼすべきすべての事情を考慮するとされています（財産評価基本通達1(3)）。

税務大学校論叢41号は、相続開始前の時効完成は権利の得喪を生じさせないものの、
援用権の成立として捉えられることから、相続財産は援用権の付着した財産となり、
課税価格の計算上、援用権の付着という内在的瑕疵が時価の上で考慮されるべきものとなる、と整理しています。

更正の請求は、どの条文を使うのか

誰が援用したかで課税関係が変わる

援用ができるのは債務者側であり、債権者である相続人には援用権がありません（民法145条）。
相続人の側が「時効だから請求しない」と伝えただけであれば、
それは援用ではなく債務免除（民法519条）と評価される可能性があります。

債務免除と構成された場合、債権は額面で相続財産に計上されたうえ、相続人がこれを処分したという整理になります。
債務者が法人であれば債務免除益が生じ、その法人が同族会社であれば、
対価を受けないで会社の債務の免除があった場合に該当し、
株式または出資の価額の増加部分について他の株主に対するみなし贈与の問題が生じます
（相続税法9条、相続税法基本通達9-2(3)）。

ただし、会社が資力を喪失した場合における私財提供等については、
会社の債務超過額に相当する部分はみなし贈与として取り扱わないとされています（相続税法基本通達9-3）。
もっともここでいう資力を喪失した場合とは、法定手続による整理のほか、
株主総会の決議や債権者集会の協議等により再建整備のために負債整理に入ったような場合をいい、
単に一時的に債務超過となっている場合は該当しないとされています。

援用権を失わせる行為

• ×決算書や勘定科目内訳明細書に借入金として計上し続ける
• ×残高証明書を発行する
• ×一部でも弁済する、利息を支払う
• ×返済計画を提出する、支払猶予を申し入れる

検討の順序

1. 時効期間の経過があったか貸付けの時期、起算点、適用される期間（改正前民法167条1項の10年か、改正前商法522条の5年か）を確定させる。
2. 承認による更新がなかったか債務者側の決算書、勘定科目内訳明細書、借入金内訳書、総勘定元帳、預金通帳の入出金記録を全期間にわたって確認する。
3. 時効完成後の承認による援用権の喪失がなかったか相続開始後の債務者側の行為も含めて確認する。
4. 援用の主体・相手方・時期・方法を確定させる債務者側から出ているか。裁判上か裁判外か。到達日の証拠は残っているか。
5. 相続開始時の評価をどう主張するか組み立てる存否、時価、更正の請求の三層で考える。

援用権を行使する手続

誰が、誰に対して行うか

援用ができるのは債務者側です（民法145条）。
相手方は債権者、つまり相続人になります。

貸付金債権は可分債権として、相続開始と同時に法律上当然に分割され、
各相続人が相続分に応じて権利を承継すると解されています
（最高裁昭和29年4月8日判決・民集8巻4号819頁）。
なお預貯金債権については、最高裁平成28年12月19日大法廷決定（民集70巻8号2121頁）により遺産分割の対象とされ、
当然分割の扱いから外れていますが、貸付金債権は当然分割のままです。

遺産分割が済んでいる場合、法定相続分を超える部分については、
承継した相続人が遺言または遺産分割の内容を明らかにして債務者へ通知しなければ、債務者に対抗できません（民法899条の2第1項・2項）。
法定相続分の範囲では対抗要件は不要ですので、実務上は法定相続人および包括受遺者の全員へ個別に送るのが確実です。

方式と証拠化

援用の方式に決まりはなく、口頭でも成立します。
ただし課税上は、援用があったこと、いつ到達したかを証明できなければ意味を持ちません。

意思表示は相手方に到達した時から効力を生じます（民法97条1項）。
作成日でも発送日でもなく到達日が基準です。

通知書に書くこと

• ・表題は「消滅時効援用通知書」。曖昧な表題にしない
• ・日付は実際の作成日。遡らせない
• ・被相続人の表示（氏名・最後の住所・死亡年月日）
• ・債権の特定。契約書がなければ、相手方の資料に載っている情報を引用して特定する
• ・起算点とその根拠、時効期間、いつ完成したか
• ・援用する旨の明示。対象は元本のみならず利息および遅延損害金を含む一切
• ・相続人各位へ同旨の通知を発している旨（全員に出していることの証拠になる）

この一文の有無で、通知書そのものが債務の承認の証拠に転じるリスクが大きく変わります。

債務者が法人の場合

代表者名義で行います。
時効の援用に決議は法律上要求されていませんが、取締役会（設置していなければ株主総会）の決議を経て議事録を残すことを勧めます。
いつ、誰の判断で、どういう理由で援用したのかを裏づける同時期の資料になり、後から作ったのではないかという疑いを避けられます。

債権者である相続人が当該法人の役員を兼ねている場合は、その者を決議から除外し、
別の取締役が会社を代表して意思表示を行う形にしておくと、利益相反の議論を避けられます。

法人が既に清算結了していても、清算株式会社は清算の目的の範囲内において、
清算が結了するまではなお存続するものとみなされます（会社法476条）。
清算人がいなければ、裁判所に清算人の選任を申し立てます（会社法478条2項）。

法人側では、時効による債務消滅益が生じます（法人税法22条2項）。
勘定科目は債務免除益ではなく債務消滅益とし、摘要に消滅時効の援用による旨を記載します。
免除と時効では法律構成が異なるためです。

債務者が個人の場合

債務者が既に死亡していれば、その相続人全員が援用権者になります。
相続放棄をした者は債務を承継していませんので援用権者ではなく、次順位の相続人が債務者となります。

債務者が相続人自身である場合は、自己の相続分に対応する部分について債権と債務が同一人に帰属し、
混同により消滅します（民法520条）。
その部分は時効の援用の対象ではありませんので、混同部分と援用部分は分けて整理します。

してはならないこと

• ×債権者側から「債権を放棄する」「請求しない」と書面で伝える。債務免除（民法519条）と評価されると、債権が相続開始時に存在していたことを自認したことになる
• ×相続人間の遺産分割協議書や調停調書で「時効により消滅している」と確認するだけで済ませる。当事者は自由意思により真実と異なる権利関係を定めることができるとして、課税庁を拘束しない
• ×援用の日付を遡らせる。事実の仮装に当たり、重加算税と7年の除斥期間を招く

遡及効を根拠に相続財産性を否定できるか

理論としては組み立てられる

相続税の課税物件は、相続または遺贈により取得した財産です（相続税法2条1項）。
相続税法22条は、取得した財産の価額をどう評価するかを定めた規定であり、
何が取得した財産に当たるかを定めた規定ではありません。

相続、遺贈、取得はいずれも相続税法に定義がなく、私法上の意義に従って解すべき借用概念であるという整理が成り立ちます
（最高裁昭和35年10月7日判決・民集14巻12号2420頁、最高裁平成23年2月18日判決）。

停止条件説は効果が発生する時期についての説であって、いったん生じた効果が遡ることを否定するものではありません。
援用があった以上、民法144条により効果は起算日に遡り、
相続人は相続開始の時から被相続人の財産に属した一切の権利義務を承継する（民法896条）という規定に照らせば、
そもそも承継していなかったことになる、という組み立てです。

補強材料として、最高裁平成22年10月15日判決（民集64巻7号1764頁）があります。
所得税の更正処分の取消訴訟を係属させたまま被相続人が死亡し、相続人が承継して取消判決が確定した事案で、
処分は処分時にさかのぼって効力を失うから還付請求権は納付の時点で既に発生していたことになるとし、
当該還付請求権は被相続人の相続財産を構成し相続税の課税財産となる、と判断しています。

しかし、明示的な反対例が複数ある

• ・大阪高裁平成14年7月25日判決（判例タイムズ1106号97頁）。時効制度は私法上その効力を起算日まで遡及させたものであって、租税法において同様に解さなければならない必然性があるとはいえない
• ・千葉地裁平成10年4月23日判決（税務訴訟資料231号731頁）。援用が相続開始後であれば、相続開始時点では遺産であったことに変わりはない
• ・前橋地裁平成10年7月17日判決（税務訴訟資料237号786頁）、東京高裁平成11年3月25日判決（同241号402頁）。処分時説

さらに、最高裁平成22年10月15日判決の事案では、上告人の側が
「相続財産の範囲は相続開始の時点において画される」「相続税法22条は相続開始の時点で財産評価することを求めている」と主張しており、
この主張は排斥されています。
つまり同旨の組み立てが、最高裁で通らなかったという経緯があります。

評価額の問題に組み替えると、公表裁決に乗る

上記の平成19年11月1日裁決は、遡及効は否定しながら、結論として評価額を零円としました。

根拠は相続税法22条の時価と、財産の評価に当たってはその財産の価額に影響を及ぼすべきすべての事情を考慮するという原則（財産評価基本通達1(3)）です。

債務側との扱いの違いをどう使うか

債務側では、援用の有無に触れることなく、時効期間の経過のみで債務控除を否定しています。

処分の前に援用が済んでいることの意味

処分時説を採った判決ですが、反対に読めば、処分の前に援用が済んでいれば取消事由となりうる、ということになります。
更正処分がこれからという段階で援用が済んでいる場合、この点は有利に働く可能性があります。

実質は過去の贈与だったという構成

根拠はどこにあるか

これに対し、相続税法基本通達9-10（無利子の金銭貸与等）が法的効果を定めているのは
利子相当額の利益についてであり、元本そのものではありません。
同通達の前段は、事実上贈与であるのに貸与の形式をとったものであるかどうかについて念査を要する、という認定上の指示にとどまります。

贈与と認定されれば相続財産には含まれない

贈与が成立していれば所有権は贈与時に受贈者へ移転しており、
相続開始時に被相続人に帰属していた財産ではありませんので、相続財産には含まれません。

参考になるのが平成30年8月22日裁決です。
被相続人が相続人名義の口座へ入金した資金について、原処分庁が預け金返還請求権があるとして相続財産に加算した事案で、
審判所は資金の原資が被相続人に帰属していたことは認めつつ、
化体財産は贈与により移転していたと認定し、預け金返還請求権は存在はおろか発生していたとすらいえない、として処分を取り消しました。

贈与時期の認定を支えたのは、被相続人が毎年作成していた財産の記録に当該債権の記載がなかったこと、
通帳と届出印を受贈者が管理するようになったこと、
受贈者が配当所得を自ら確定申告していたこと、資金が受贈者の自宅建築に充てられたことなどです。
いつ意思表示があったかではなく、いつ支配が移ったかで時期を特定するというアプローチが参考になります。

贈与税の除斥期間

生前贈与加算との関係

延長された4年分については、その価額の合計額から100万円を控除します（相続税法19条1項）。
十数年前の贈与であれば、どの区分に立っても加算対象期間の外になります。

リスク

• ・贈与の時期を特定できなければ、除斥期間が経過していることも主張できない。除斥期間の経過は納税者に有利な事情であり、その前提となる贈与時期の主張・立証は事実上こちら側の負担になる
• ・贈与は諾成契約であり、贈与者の意思表示と受贈者の受諾の双方が必要（民法549条）。資金を渡したという事実だけでは足りない
• ・時効の主張とは論理的に両立しない。主位的主張と予備的主張の関係でのみ併用できる
• ・除斥期間内と認定されれば、贈与税の本税に加えて無申告加算税、延滞税が発生する。贈与税を全く申告していない状態で決定を受ける場合、延滞税の計算期間を短縮する特例（国税通則法61条1項）は適用がなく、法定納期限の翌日から完納日まで全期間について課される
• ・単なる無申告のみでは偽りその他不正の行為には当たらないと解されているが、贈与を裏づけるために書面を事後に作成すれば、それ自体が仮装行為となり、重加算税と7年の除斥期間を招く

債務者が同族法人の場合は実益がないことがある

貸付金が相続財産から消えると、法人側では負債が減ることになり、純資産価額が増加します。
その結果、被相続人が保有する株式の評価額が上がります（財産評価基本通達185）。
評価差額に対する法人税額等に相当する金額の控除はありますが（同186-2）、
その控除率は令和8年4月1日以後に取得した株式については38パーセント、それ以前は37パーセントです。

加えて、会社に対して無償で財産の提供があった場合には、
他の株主が株式の価額の増加部分を贈与により取得したものとして取り扱われます（相続税法基本通達9-2(1)）。
贈与の時期は財産の提供があった時ですので、十数年前であれば贈与税の除斥期間は経過していますが、
そのような整理を自ら持ち出すことになります。

なお時効による債務消滅は、文言上は9-2が挙げる財産の提供にも債務の免除にも当たりません。
援用は債務者の一方的な意思表示であって、債権者による無償の利益供与ではないためです。
ただし実質的に債務免除と同視されるリスクは残ります。

主張の順序

1. 税務調査（更正前）事実の確認に徹し、債権の存在を示す資料の提示を求める。贈与も時効も積極的には持ち出さない。ここで贈与を持ち出すのが最も危険。
2. 再調査の請求・審査請求主位的に債権の不存在（課税庁の立証不足）、次に消滅時効、最後に贈与という順序。
3. 訴訟同じ順序。ただし贈与を裏づける具体的な証拠が揃っていれば入れ替えを検討する。